至于做实与新会计准则相关音信表露职业的布告

  2007年2月6日 财政部新闻办公室

发布部门: 中国证券监督管理委员会 发布文号: 各上市公司、拟上市公司、相关会计师事务所:  今年,财政部陆续颁布了新的企业会计准则及其应用指南(以下简称“新会计准则”),并将于2007年1月1日起在上市公司范围内实施。为保证新会计准则的顺利实施,做好新会计准则和现行企业会计准则、企业会计制度(以下统称“新旧会计准则”)过渡期间上市公司和拟首次公开发行股票并上市的公司(以下简称“拟上市公司”)财务会计信息披露工作,现就有关事项通知如下:  一、高 度重视、认真学习、全力以赴做好新会计准则实施前的各项准备工作  由于新会计准则的实施将对会计、审计、内部控制及公司治理产生重大影响,各上市公司、拟上市公司以及相关会计师事务所务必高度重视,采取有效方式组织董事、监事、高级管理人员以及其他相关业务人员对新会计准则进行学习,并在此基础上,积极结合新会计准则的要求,调整相关会计核算系统、内部控制制度及公司治理架构。  在新旧会计准则过渡期间,上市公司应积极与年报审计机构进行沟通,拟上市公司也应积极与申报会计师事务所进行沟通,提前做好各类账项调整准备工作,确保执行新会计准则后的财务会计信息披露质量。与此同时,公司也应积极做好相关的投资者关系管理工作。  二、切实做好新会计准则实施前后的信息披露工作,确保新旧会计准则平稳过渡  (一)上市公司2006年度财务报告的编制和披露。  上市公司应严格按照现行企业会计准则和企业会计制度(以下简称“现行会计准则”)编制2006年度财务报告,经具有证券期货相关业务资格的会计师事务所审计后进行披露。在此基础上,为反映执行新会计准则的影响,上市公司应结合新会计准则的规定及自身业务特点,在2006年年度报告的“管理层讨论与分析”部分,详细分析并披露执行新会计准则后可能发生的会计政策、会计估计变更及其对公司的财务状况和经营成果的影响。同时,还应按照《企业会计准则第38号???首次执行企业会计准则》及本通知附件要求,在年度财务报告的“补充资料”部分以列表形式披露重大差异的调节过程。差异调节表应当经具有证券期货相关业务资格的会计师事务所审阅并发表审阅意见。上市公司应在差异调节表前披露上述审阅意见。  (二)2007年发行证券的上市公司相关财务会计信息的披露。  上市公司公开发行证券的,如在2007年第一季度报告披露前刊登募集说明书,其募集说明书中的近三年财务报表按现行会计准则编制和披露。同时,应在募集说明书“财务会计信息”部分披露2006年度新旧会计准则差异调节表和注册会计师的审阅意见;在“管理层讨论与分析”部分披露执行新会计准则后可能发生的会计政策、会计估计变更以及对公司财务状况和经营成果的影响,并作“重大事项提示”。  上市公司公开发行证券的,如在2007年第一季度报告披露后刊登募集说明书,其募集说明书中的近三年财务报表按现行会计准则编制和披露,最近一期的比较式财务报表应按新会计准则编制并单独披露。上市公司应在募集说明书“财务会计信息”部分披露2006年度新旧会计准则差异调节表和注册会计师的审阅意见,以及最近一期财务报告中可比中期的新旧会计准则差异调节过程。 同时,应在 “管理层讨论与分析”部分披露执行新会计准则后已发生的会计政策、会计估计变更以及对公司财务状况和经营成果的影响。  上市公司非公开发行股票的,发行人申报的财务资料应比照公开发行证券的要求处理。  上市公司的财务指标是否符合发行条件,依据过去三年已披露的年报财务数据进行计算。  (三)首次公开发行证券的相关财务会计信息披露。  发行人在2007年1月1日之后刊登招股意向书的,原则上应当采用新会计准则作为申报财务报表的编制基础。其中,在2007年3月31日前刊登招股意向书的,可以按现行会计准则编制申报财务报表,但应在招股意向书“管理层讨论与分析”中分析披露执行新会计准则后可能发生的会计政策、会计估计变更以及对公司财务状况和经营成果的影响,并作“重大事项提示”。  (四)上市公司重大资产重组申报的财务报告的编制与披露。  上市公司在2007年第一季度报告披露前刊登购买、出售、置换资产报告书的,近三年财务报表应按现行会计准则编制和披露,同时,应在“其他能够影响股东及其他投资者做出合理判断的、有关本次交易的所有信息”部分披露执行新会计准则后可能发生的会计政策、会计估计变更,以及对公司财务状况和经营成果的影响,并视影响的程度作“特别风险提示”。  上市公司在2007年第一季度报告披露后刊登购买、出售、置换资产报告书的,近三年财务报表应按现行会计准则编制和披露,最近一期的比较式财务报表应按新会计准则编制并单独披露,同时,应在“其他能够影响股东及其他投资者做出合理判断的、有关本次交易的所有信息”部分披露执行新会计准则后已发生的会计政策、会计估计变更,以及对公司财务状况和经营成果的影响;在“财务会计信息”部分披露新旧会计准则的差异调节表,并视差异的情况编制附注进行解释说明。  上市公司的盈利预测应按新会计准则编制,同时应说明执行新会计准则后已发生的会计政策、会计估计变更,以及对公司财务状况和经营成果的影响,并视影响的程度作“特别风险提示”。  上市公司发行证券购买资产申报的财务报告的编制与披露要求参照重大资产重组和非公开发行的要求处理。  三、充分估计新会计准则执行中可能存在的问题,采取切实可行的措施,做好新旧会计准则的衔接工作  新旧会计准则过渡期间,上市公司应以重要性原则为基础,遵循谨慎性原则,对执行新会计准则过程中的重点问题予以充分关注,确保财务会计信息披露的真实、准确和完整。  注册会计师应秉承风险导向审计理念,严格执行新的《中国注册会计师执业准则(2006)》,科学选用鉴证方法和技术,全面了解被鉴证单位及其环境,审慎关注重大错报风险,充分履行控制测试和实质性程序,为发表合理的鉴证结论获取充分、适当的证据。  (一)谨慎适度选用公允价值计量模式。  上市公司应建立、健全同公允价值计量相关的决策体系。严格按照新会计准则的要求,谨慎适度选用公允价值计量模式。在依据新会计准则采用公允价值模式对财务报表的重要资产、负债项目进行计量时,公司管理层应综合考虑包括活跃市场交易在内的各项影响因素,对能否持续可靠地取得公允价值做出科学合理的评价,董事会应在充分讨论的基础上形成决议。公司应在此基础上充分披露确定公允价值的方法、相关估值假设以及主要参数的选取原则。  上市公司不得为了粉饰财务状况和经营成果,利用公允价值计量模式调节各期利润;也不得出于不当动机,要求相关中介机构出具虚假鉴证报告。  注册会计师在鉴证业务过程中应履行充分的鉴证程序,对公司公允价值选用的合理性,包括公司的决策程序、公允价值的确定方法及披露的充分性给予关注,并做出独立的专业判断。公允价值显失公允,公司又拒绝调整的,注册会计师应考虑对鉴证结论的影响。  (二)根据实际情况合理制定会计政策,做出恰当的会计估计。  上市公司应全面执行新会计准则,包括基本准则、具体准则及其应用指南的各项规定,并根据新会计准则的有关要求和公司实际情况,合理制定会计政策,做出恰当的会计估计。上市公司在披露相关影响时,应明确区分原有会计政策、会计估计变更和执行新会计准则造成的影响,不得相互混淆,也不得利用会计政策变更、会计估计差错调节利润。  注册会计师在鉴证业务中应保持必要的执业谨慎,严格按照鉴证业务准则的要求实施鉴证程序,获取充分、适当的鉴证证据,对上市公司选用的会计政策、做出的会计估计及其合理性、适当性做出实质性判断,并恰当地发表鉴证意见。  (三)合理确认债务重组和非货币性资产交换损益。  上市公司应当关注债务重组中交易各方的权利义务,合理确定债务重组损益。在非货币性资产交换中,应严格按照新会计准则的要求确定其是否具有商业实质,并谨慎判断相关资产的公允价值能否可靠计量,如实进行充分的信息披露。  在交易对方为关联方的情况下,上市公司应考虑该项交易的背景及交易价格的公允性,并做出恰当的会计处理。  注册会计师在鉴证过程中应对交易背景和真实性予以必要的关注。对于明显异常的债务重组协议,不具有商业实质或公允价值不能可靠计量的非货币性资产交换要予以重点关注。  (四)严格划分投资性房地产的范围,谨慎选择后续计量方法。  上市公司应严格对照新会计准则的要求合理划分投资性房地产的范围,谨慎选择投资性房地产的后续计量方法。通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量,也可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。但同一企业只能用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量,不得同时采用两种计量模式。如选用公允价值计量模式,公司应对其公允价值的确定方法和确定过程进行充分披露。  上市公司不得随意将成本计量模式变更为公允价值计量模式,也不得通过随意变更房地产用途等手段进行利润操纵。公司董事会应就重要投资性房地产项目后续计量模式的选择、变更以及投资性房地产用途转换等事项做出决议。  注册会计师应履行充分的鉴证程序,就上市公司投资性房地产确认标准、计量模式选择的合理性获取充分、适当的鉴证证据。对于上市公司变更房地产用途以及后续计量模式的转换应重点关注。  (五)严格履行资产减值准备计提和转回的决策程序。  上市公司应建立、健全资产减值准备相关的内部控制制度,形成科学合理的决策程序。上市公司2006年度应按照现行会计准则的要求充分计提相关资产减值准备。对于2006年的大额资产减值准备转回,公司管理层应向董事会提供充分表明转回的合理性和资产价值恢复的证据,董事会应就此进行审议并形成决议。如无充分证据表明原计提减值准备的合理性,应按前期差错更正的原则进行会计处理。  在新会计准则实施后,上市公司应密切关注其长期资产是否存在减值迹象,并根据有关规定对存在减值迹象的资产进行减值测试。上市公司2007年及以后年度出现重大资产处置,导致计提的资产减值准备在短期内大额转出的,应提出充分证据证明原减值准备计提的合理性,否则按前期差错更正的原则进行处理。  上市公司不得在2006年底前突击转回长期资产的减值准备。不得利用计提资产减值准备的机会“一次亏足”,或在前期巨额计提后大额转回,随意调节利润;也不得随意变更计提方法。  注册会计师应根据相关鉴证业务准则的要求实施鉴证程序,获取充分、适当的鉴证证据,在此基础上对上市公司的会计政策、会计估计及相关会计处理的适当性做出实质性判断,对于2006年的重大资产减值准备转回的,要给予重点关注。对于转回理由不充分或存在减值迹象而公司未合理计提准备的,注册会计师应提请公司予以调整,公司拒绝调整的,注册会计师应考虑对鉴证结论的影响。  (六)严格履行决策程序,合理划分各项金融工具。  上市公司董事会和管理层应严格依照法律法规和公司章程规定的决策权限,履行相应决策程序,根据金融工具的持有意图和风险管理目标,合理划分类别并形成明确的书面结论。在后续计量过程中如涉及采用估值模型确定公允价值,上市公司应谨慎选用相关计算参数,并做出充分的信息披露。  上市公司不得利用金融工具分类进行利润操纵,对于已经确定类别的金融工具,不得随意变更其类别;发生变更的,上市公司应提出充分证据,并在附注中充分披露。上市公司不得利用金融工具的重分类人为调节各期利润。  注册会计师应就金融工具的相关业务合理制定鉴证计划,充分履行鉴证程序,对公司及其环境、可能存在的重大错报风险等给予合理关注,并对金融工具类别变更给予重点关注。对于变更理由不充分,公司拒绝调整的,注册会计师应考虑对鉴证结论的影响。  (七)严格区分各类收益性支出和资本性支出。  上市公司应根据其业务情况和资金实际使用情况,谨慎确定借款费用资本化的资产范围。对于涉及一般借款的借款费用资本化,应由公司董事会审查并做出决议。上市公司应按照财务会计信息披露规范的要求,在财务报表附注中充分披露借款费用资本化的范围、期间以及金额,不得将不符合资本化条件的借款费用予以资本化。  上市公司应按照新会计准则的有关要求区分无形资产的研究阶段和开发阶段,并根据实际情况合理确定开发阶段的支出是否符合资本化条件,不得利用提供虚假或不实资料等手段将本应费用化的开发阶段支出资本化;在对无形资产进行后续计量的过程中,上市公司应根据资产、技术等各方面实际情况合理确定无形资产使用寿命、摊销方法,并在会计期末对其进行定期复核。  注册会计师在鉴证业务过程中,应保持必要的执业谨慎,关注公司收益性支出与资本性支出划分的合理性,对借款费用资本化、研究阶段和开发阶段的划分及相关费用的会计处理方法给予重点关注。  (八)合理估计并确定同股份支付相关的参数。  上市公司应严格按照新会计准则的要求对股份支付相关业务进行会计处理。公司应当以最佳估计为基础,合理确定股份支付相关的各项计算参数以及计入成本费用的金额,并按照财务信息披露规范的要求对股份支付协议的基本情况、相关计算参数的选取等进行充分披露。  上市公司管理层不得操纵利润以获取管理层激励利益。  注册会计师应履行必要鉴证程序,对上市公司股份支付相关参数的选择、账务处理的正确性以及信息披露的充分性做出实质性判断。  (九)严格采用资产负债表债务法进行所得税会计处理。  上市公司应按照新会计准则的有关要求,严格采用资产负债表债务法进行所得税会计处理,不得继续采用应付税款法和原纳税影响会计法。  上市公司应按照新会计准则的规定,合理确定各项资产、负债的账面价值,并根据税法规定计算计税基础。对于账面价值和计税基础之间的差额形成的暂时性差异,企业应分别按照对未来纳税义务产生的影响确认递延所得税负债和递延所得税资产。需要确认递延所得税资产的,必须有确凿证据表明企业未来能够获得足够的应纳税所得额。  注册会计师在鉴证业务过程中,应重点关注企业各项资产、负债计税基础确定的正确性;对确需确认递延所得税资产的,应保持必要的执业谨慎,充分履行鉴证程序,获取有关未来应纳税所得额的鉴证证据。  (十)充分披露企业合并及合并财务报表相关信息。  上市公司应严格执行新会计准则关于企业合并的相关规定。对于同一控制下的企业合并,应在最近一期定期报告中充分披露企业合并对公司当期财务状况和经营成果的影响程度;对于非同一控制下的企业合并,应在定期报告中充分披露合并时点被合并方资产、负债的公允价值及其后续变动情况,及其对财务状况和经营成果的影响程度。  上市公司不得随意变更合并财务报表的合并范围,或对合并范围内公司之间的交易不做充分抵销,人为调节利润。  注册会计师应获取充分、适当的鉴证证据,重点关注企业合并的类型以及相应会计处理的正确性,同时应关注企业合并相关信息披露的充分性。  (十一)正确计算和披露每股收益。  上市公司和拟上市公司应按照新会计准则以及相关财务会计信息披露规范的要求,正确计算每股收益并进行充分适当的信息披露。  注册会计师在鉴证业务过程中,应判断公司每股收益数据计算的准确性,对发行可转换公司债券、认股权证、股份期权等潜在普通股的,应对其稀释性给予重点关注。  (十二)规范关联方交易及其信息披露。  上市公司应按照新会计准则的有关要求确定关联方关系,对关联方及其交易情况进行充分披露。  上市公司的关联方不得利用关联方交易等手段侵吞上市公司资产或操纵上市公司利润,也不得将关联方交易非关联化,掩盖实质上的关联方关系及交易,规避相关信息披露。  注册会计师在鉴证业务过程中应当关注交易的真实性、价格的公允性和信息披露的充分性。对于公司与非正常业务关系单位或个人发生的偶发性交易或重大交易、缺乏明显商业理由的交易、实质与形式明显不符的交易,以及交易价格、条件、形式等明显异常或显失公允的交易应当予以重点关注,并视重要性程度考虑其对鉴证结论的影响。 中国证监会二OO六年十一月二十七日 附件:新旧会计准则股东权益差异调节表及编制要求   股东权益调节表  差异调节表编制要求  1、上市公司应当按照《企业会计准则第38号???首次执行企业会计准则》第五条至第十九条的规定,结合自身特点和具体情况编制差异调节表,对相应的栏目进行调整,包括增加或减少栏目。  需要编制合并财务报表的公司,原则上应以合并财务报表为基础,依据重要性原则编制和披露差异调节表。  2、上市公司在编制差异调节表时,应对重要项目以附注形式进行说明。  3、主要项目编制说明如下:  第1项,根据同一控制下企业合并产生的长期股权投资差额和其他采用权益法核算的长期股权投资贷方差额填列。其中,同一控制下企业合并产生的长期股权投资差额调增或调减留存收益,其他继续采用权益法核算的长期股权投资贷方差额调增留存收益。  第2项,对于拟以公允价值计量的投资性房地产,应根据2007年1月1日公允价值与其账面价值的差额调增或调减留存收益。  第3项,对于满足预计负债确认条件且在2007年1月1日之前尚未计入资产成本的弃置费用,由此产生以前年度应补提的折旧(或折耗)及应计入以前年度损益的财务费用,调减留存收益。  第4项,对于2007年1月1日存在的解除与职工的劳动关系计划,满足预计负债确认条件的,应根据预计负债的金额调减留存收益。  第5项,对于可行权日在2007年1月1日或之后的股份支付,若以权益结算,以前年度应确认的成本费用在调减留存收益的同时,增加资本公积;若以现金结算,应将以前年度确认的成本费用调减留存收益。  第6项,公司应将在2007年1月1日满足预计负债确认条件的重组义务,调减留存收益。  第7项,公司应将同一控制下企业合并商誉的原账面价值冲销,调减留存收益;对于非同一控制下企业合并形成的商誉,应根据《企业会计准则第8号???资产减值》规定进行减值测试,需要计提减值准备的,调减留存收益,并以扣减减值准备后的金额作为2007年1月1日商誉的认定成本。  第8、9项,对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债,应按2007年1月1日该金融资产或金融负债的公允价值与其账面价值的差额调增或调减留存收益;对于可供出售金融资产,应按2007年1月1日该金融资产的公允价值与其账面价值的差额调增或调减留存收益。  第10项,金融工具分拆增加的权益部分的价值,调增所有者权益相关项目(比如包括负债和权益成份的非衍生金融工具,应按归属于权益成份的金额调增资本公积)。  第11项,对于未在资产负债表内确认、或已按成本计量的衍生金融工具,2007年1月1日公允价值与其账面价值的差额调增或调减留存收益。  第12项,2007年1月1日执行新会计准则增加递延所得税负债的,调减留存收益;增加递延所得税资产的,调增留存收益。  第13项,除上述调整事项之外根据《企业会计准则第38号???首次执行企业会计准则》需调整的其他事项;需要编制合并财务报表的,还应按照新会计准则调整少数股东权益,并在调节表内单列项目反映。

发布部门: 中国证券监督管理委员会 发布文号: 证监发[2006]136号 各上市公司、拟上市公司、相关会计师事务所:  今年,财政部陆续颁布了新的企业会计准则及其应用指南(以下简称“新会计准则”),并将于2007年1月1日起在上市公司范围内实施。为保证新会计准则的顺利实施,做好新会计准则和现行企业会计准则、企业会计制度(以下统称“新旧会计准则”)过渡期间上市公司和拟首次公开发行股票并上市的公司(以下简称“拟上市公司”)财务会计信息披露工作,现就有关事项通知如下:  一、高度重视、认真学习、全力以赴做好新会计准则实施前的各项准备工作  由于新会计准则的实施将对会计、审计、内部控制及公司治理产生重大影响,各上市公司、拟上市公司以及相关会计师事务所务必高度重视,采取有效方式组织董事、监事、高级管理人员以及其他相关业务人员对新会计准则进行学习,并在此基础上,积极结合新会计准则的要求,调整相关会计核算系统、内部控制制度及公司治理架构。  在新旧会计准则过渡期间,上市公司应积极与年报审计机构进行沟通,拟上市公司也应积极与申报会计师事务所进行沟通,提前做好各类账项调整准备工作,确保执行新会计准则后的财务会计信息披露质量。与此同时,公司也应积极做好相关的投资者关系管理工作。  二、切实做好新会计准则实施前后的信息披露工作,确保新旧会计准则平稳过渡  (一)上市公司2006年度财务报告的编制和披露。  上市公司应严格按照现行企业会计准则和企业会计制度(以下简称“现行会计准则”)编制2006年度财务报告,经具有证券期货相关业务资格的会计师事务所审计后进行披露。在此基础上,为反映执行新会计准则的影响,上市公司应结合新会计准则的规定及自身业务特点,在2006年年度报告的“管理层讨论与分析”部分,详细分析并披露执行新会计准则后可能发生的会计政策、会计估计变更及其对公司的财务状况和经营成果的影响。同时,还应按照《企业会计准则第38号?D首次执行企业会计准则》及本通知附件要求,在年度财务报告的“补充资料”部分以列表形式披露重大差异的调节过程。差异调节表应当经具有证券期货相关业务资格的会计师事务所审阅并发表审阅意见。上市公司应在差异调节表前披露上述审阅意见。  (二)2007年发行证券的上市公司相关财务会计信息的披露。  上市公司公开发行证券的,如在2007年第一季度报告披露前刊登募集说明书,其募集说明书中的近三年财务报表按现行会计准则编制和披露。同时,应在募集说明书“财务会计信息”部分披露2006年度新旧会计准则差异调节表和注册会计师的审阅意见;在“管理层讨论与分析”部分披露执行新会计准则后可能发生的会计政策、会计估计变更以及对公司财务状况和经营成果的影响,并作“重大事项提示”。  上市公司公开发行证券的,如在2007年第一季度报告披露后刊登募集说明书,其募集说明书中的近三年财务报表按现行会计准则编制和披露,最近一期的比较式财务报表应按新会计准则编制并单独披露。上市公司应在募集说明书“财务会计信息”部分披露2006年度新旧会计准则差异调节表和注册会计师的审阅意见,以及最近一期财务报告中可比中期的新旧会计准则差异调节过程。 同时,应在 “管理层讨论与分析”部分披露执行新会计准则后已发生的会计政策、会计估计变更以及对公司财务状况和经营成果的影响。  上市公司非公开发行股票的,发行人申报的财务资料应比照公开发行证券的要求处理。  上市公司的财务指标是否符合发行条件,依据过去三年已披露的年报财务数据进行计算。  (三)首次公开发行证券的相关财务会计信息披露。  发行人在2007年1月1日之后刊登招股意向书的,原则上应当采用新会计准则作为申报财务报表的编制基础。其中,在2007年3月31日前刊登招股意向书的,可以按现行会计准则编制申报财务报表,但应在招股意向书“管理层讨论与分析”中分析披露执行新会计准则后可能发生的会计政策、会计估计变更以及对公司财务状况和经营成果的影响,并作“重大事项提示”。  (四)上市公司重大资产重组申报的财务报告的编制与披露。  上市公司在2007年第一季度报告披露前刊登购买、出售、置换资产报告书的,近三年财务报表应按现行会计准则编制和披露,同时,应在“其他能够影响股东及其他投资者做出合理判断的、有关本次交易的所有信息”部分披露执行新会计准则后可能发生的会计政策、会计估计变更,以及对公司财务状况和经营成果的影响,并视影响的程度作“特别风险提示”。  上市公司在2007年第一季度报告披露后刊登购买、出售、置换资产报告书的,近三年财务报表应按现行会计准则编制和披露,最近一期的比较式财务报表应按新会计准则编制并单独披露,同时,应在“其他能够影响股东及其他投资者做出合理判断的、有关本次交易的所有信息”部分披露执行新会计准则后已发生的会计政策、会计估计变更,以及对公司财务状况和经营成果的影响;在“财务会计信息”部分披露新旧会计准则的差异调节表,并视差异的情况编制附注进行解释说明。  上市公司的盈利预测应按新会计准则编制,同时应说明执行新会计准则后已发生的会计政策、会计估计变更,以及对公司财务状况和经营成果的影响,并视影响的程度作“特别风险提示”。  上市公司发行证券购买资产申报的财务报告的编制与披露要求参照重大资产重组和非公开发行的要求处理。  三、充分估计新会计准则执行中可能存在的问题,采取切实可行的措施,做好新旧会计准则的衔接工作  新旧会计准则过渡期间,上市公司应以重要性原则为基础,遵循谨慎性原则,对执行新会计准则过程中的重点问题予以充分关注,确保财务会计信息披露的真实、准确和完整。  注册会计师应秉承风险导向审计理念,严格执行新的《中国注册会计师执业准则(2006)》,科学选用鉴证方法和技术,全面了解被鉴证单位及其环境,审慎关注重大错报风险,充分履行控制测试和实质性程序,为发表合理的鉴证结论获取充分、适当的证据。  (一)谨慎适度选用公允价值计量模式。  上市公司应建立、健全同公允价值计量相关的决策体系。严格按照新会计准则的要求,谨慎适度选用公允价值计量模式。在依据新会计准则采用公允价值模式对财务报表的重要资产、负债项目进行计量时,公司管理层应综合考虑包括活跃市场交易在内的各项影响因素,对能否持续可靠地取得公允价值做出科学合理的评价,董事会应在充分讨论的基础上形成决议。公司应在此基础上充分披露确定公允价值的方法、相关估值假设以及主要参数的选取原则。  上市公司不得为了粉饰财务状况和经营成果,利用公允价值计量模式调节各期利润;也不得出于不当动机,要求相关中介机构出具虚假鉴证报告。  注册会计师在鉴证业务过程中应履行充分的鉴证程序,对公司公允价值选用的合理性,包括公司的决策程序、公允价值的确定方法及披露的充分性给予关注,并做出独立的专业判断。公允价值显失公允,公司又拒绝调整的,注册会计师应考虑对鉴证结论的影响。  (二)根据实际情况合理制定会计政策,做出恰当的会计估计。  上市公司应全面执行新会计准则,包括基本准则、具体准则及其应用指南的各项规定,并根据新会计准则的有关要求和公司实际情况,合理制定会计政策,做出恰当的会计估计。上市公司在披露相关影响时,应明确区分原有会计政策、会计估计变更和执行新会计准则造成的影响,不得相互混淆,也不得利用会计政策变更、会计估计差错调节利润。  注册会计师在鉴证业务中应保持必要的执业谨慎,严格按照鉴证业务准则的要求实施鉴证程序,获取充分、适当的鉴证证据,对上市公司选用的会计政策、做出的会计估计及其合理性、适当性做出实质性判断,并恰当地发表鉴证意见。  (三)合理确认债务重组和非货币性资产交换损益。  上市公司应当关注债务重组中交易各方的权利义务,合理确定债务重组损益。在非货币性资产交换中,应严格按照新会计准则的要求确定其是否具有商业实质,并谨慎判断相关资产的公允价值能否可靠计量,如实进行充分的信息披露。  在交易对方为关联方的情况下,上市公司应考虑该项交易的背景及交易价格的公允性,并做出恰当的会计处理。  注册会计师在鉴证过程中应对交易背景和真实性予以必要的关注。对于明显异常的债务重组协议,不具有商业实质或公允价值不能可靠计量的非货币性资产交换要予以重点关注。  (四)严格划分投资性房地产的范围,谨慎选择后续计量方法。  上市公司应严格对照新会计准则的要求合理划分投资性房地产的范围,谨慎选择投资性房地产的后续计量方法。通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量,也可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。但同一企业只能用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量,不得同时采用两种计量模式。如选用公允价值计量模式,公司应对其公允价值的确定方法和确定过程进行充分披露。  上市公司不得随意将成本计量模式变更为公允价值计量模式,也不得通过随意变更房地产用途等手段进行利润操纵。公司董事会应就重要投资性房地产项目后续计量模式的选择、变更以及投资性房地产用途转换等事项做出决议。  注册会计师应履行充分的鉴证程序,就上市公司投资性房地产确认标准、计量模式选择的合理性获取充分、适当的鉴证证据。对于上市公司变更房地产用途以及后续计量模式的转换应重点关注。  (五)严格履行资产减值准备计提和转回的决策程序。  上市公司应建立、健全资产减值准备相关的内部控制制度,形成科学合理的决策程序。上市公司2006年度应按照现行会计准则的要求充分计提相关资产减值准备。对于2006年的大额资产减值准备转回,公司管理层应向董事会提供充分表明转回的合理性和资产价值恢复的证据,董事会应就此进行审议并形成决议。如无充分证据表明原计提减值准备的合理性,应按前期差错更正的原则进行会计处理。  在新会计准则实施后,上市公司应密切关注其长期资产是否存在减值迹象,并根据有关规定对存在减值迹象的资产进行减值测试。上市公司2007年及以后年度出现重大资产处置,导致计提的资产减值准备在短期内大额转出的,应提出充分证据证明原减值准备计提的合理性,否则按前期差错更正的原则进行处理。  上市公司不得在2006年底前突击转回长期资产的减值准备。不得利用计提资产减值准备的机会“一次亏足”,或在前期巨额计提后大额转回,随意调节利润;也不得随意变更计提方法。  注册会计师应根据相关鉴证业务准则的要求实施鉴证程序,获取充分、适当的鉴证证据,在此基础上对上市公司的会计政策、会计估计及相关会计处理的适当性做出实质性判断,对于2006年的重大资产减值准备转回的,要给予重点关注。对于转回理由不充分或存在减值迹象而公司未合理计提准备的,注册会计师应提请公司予以调整,公司拒绝调整的,注册会计师应考虑对鉴证结论的影响。  (六)严格履行决策程序,合理划分各项金融工具。  上市公司董事会和管理层应严格依照法律法规和公司章程规定的决策权限,履行相应决策程序,根据金融工具的持有意图和风险管理目标,合理划分类别并形成明确的书面结论。在后续计量过程中如涉及采用估值模型确定公允价值,上市公司应谨慎选用相关计算参数,并做出充分的信息披露。  上市公司不得利用金融工具分类进行利润操纵,对于已经确定类别的金融工具,不得随意变更其类别;发生变更的,上市公司应提出充分证据,并在附注中充分披露。上市公司不得利用金融工具的重分类人为调节各期利润。  注册会计师应就金融工具的相关业务合理制定鉴证计划,充分履行鉴证程序,对公司及其环境、可能存在的重大错报风险等给予合理关注,并对金融工具类别变更给予重点关注。对于变更理由不充分,公司拒绝调整的,注册会计师应考虑对鉴证结论的影响。  (七)严格区分各类收益性支出和资本性支出。  上市公司应根据其业务情况和资金实际使用情况,谨慎确定借款费用资本化的资产范围。对于涉及一般借款的借款费用资本化,应由公司董事会审查并做出决议。上市公司应按照财务会计信息披露规范的要求,在财务报表附注中充分披露借款费用资本化的范围、期间以及金额,不得将不符合资本化条件的借款费用予以资本化。  上市公司应按照新会计准则的有关要求区分无形资产的研究阶段和开发阶段,并根据实际情况合理确定开发阶段的支出是否符合资本化条件,不得利用提供虚假或不实资料等手段将本应费用化的开发阶段支出资本化;在对无形资产进行后续计量的过程中,上市公司应根据资产、技术等各方面实际情况合理确定无形资产使用寿命、摊销方法,并在会计期末对其进行定期复核。  注册会计师在鉴证业务过程中,应保持必要的执业谨慎,关注公司收益性支出与资本性支出划分的合理性,对借款费用资本化、研究阶段和开发阶段的划分及相关费用的会计处理方法给予重点关注。  (八)合理估计并确定同股份支付相关的参数。  上市公司应严格按照新会计准则的要求对股份支付相关业务进行会计处理。公司应当以最佳估计为基础,合理确定股份支付相关的各项计算参数以及计入成本费用的金额,并按照财务信息披露规范的要求对股份支付协议的基本情况、相关计算参数的选取等进行充分披露。  上市公司管理层不得操纵利润以获取管理层激励利益。  注册会计师应履行必要鉴证程序,对上市公司股份支付相关参数的选择、账务处理的正确性以及信息披露的充分性做出实质性判断。  (九)严格采用资产负债表债务法进行所得税会计处理。  上市公司应按照新会计准则的有关要求,严格采用资产负债表债务法进行所得税会计处理,不得继续采用应付税款法和原纳税影响会计法。  上市公司应按照新会计准则的规定,合理确定各项资产、负债的账面价值,并根据税法规定计算计税基础。对于账面价值和计税基础之间的差额形成的暂时性差异,企业应分别按照对未来纳税义务产生的影响确认递延所得税负债和递延所得税资产。需要确认递延所得税资产的,必须有确凿证据表明企业未来能够获得足够的应纳税所得额。  注册会计师在鉴证业务过程中,应重点关注企业各项资产、负债计税基础确定的正确性;对确需确认递延所得税资产的,应保持必要的执业谨慎,充分履行鉴证程序,获取有关未来应纳税所得额的鉴证证据。  (十)充分披露企业合并及合并财务报表相关信息。  上市公司应严格执行新会计准则关于企业合并的相关规定。对于同一控制下的企业合并,应在最近一期定期报告中充分披露企业合并对公司当期财务状况和经营成果的影响程度;对于非同一控制下的企业合并,应在定期报告中充分披露合并时点被合并方资产、负债的公允价值及其后续变动情况,及其对财务状况和经营成果的影响程度。  上市公司不得随意变更合并财务报表的合并范围,或对合并范围内公司之间的交易不做充分抵销,人为调节利润。  注册会计师应获取充分、适当的鉴证证据,重点关注企业合并的类型以及相应会计处理的正确性,同时应关注企业合并相关信息披露的充分性。  (十一)正确计算和披露每股收益。  上市公司和拟上市公司应按照新会计准则以及相关财务会计信息披露规范的要求,正确计算每股收益并进行充分适当的信息披露。  注册会计师在鉴证业务过程中,应判断公司每股收益数据计算的准确性,对发行可转换公司债券、认股权证、股份期权等潜在普通股的,应对其稀释性给予重点关注。  (十二)规范关联方交易及其信息披露。  上市公司应按照新会计准则的有关要求确定关联方关系,对关联方及其交易情况进行充分披露。  上市公司的关联方不得利用关联方交易等手段侵吞上市公司资产或操纵上市公司利润,也不得将关联方交易非关联化,掩盖实质上的关联方关系及交易,规避相关信息披露。  注册会计师在鉴证业务过程中应当关注交易的真实性、价格的公允性和信息披露的充分性。对于公司与非正常业务关系单位或个人发生的偶发性交易或重大交易、缺乏明显商业理由的交易、实质与形式明显不符的交易,以及交易价格、条件、形式等明显异常或显失公允的交易应当予以重点关注,并视重要性程度考虑其对鉴证结论的影响。 二○○六年十一月二十七日

  编者按:财政部会计准则委员会成立了“企业会计准则实施问题专家工作组”。专家工作组由财政部(会计司)、证监会、银监会、保监会、国务院国有资产监督管理委员会、国家税务总局相关人员组成。专家工作组将定期召开会议,针对企业在执行财政部2006年发布的企业会计准则及其应用指南(以下简称“新会计准则”)过程中提出的有关问题进行研究,在达成一致意见后向社会公布,以便及时指导上市公司、会计师事务所等有关方面正确地理解和执行新会计准则。

  企业会计准则实施问题专家工作组意见

  近期,就有关部门、上市公司、

会计师事务所等提出的新会计准则执行过程中的问题,企业会计准则实施问题专家工作组进行了讨论,并就以下问题达成了一致意见。

  一、问:如何认定同一控制下的企业合并?

  答:企业应当按照《企业会计准则第20号--企业合并》及其应用指南的相关规定,对同一控制下的企业合并进行判断。通常情况下,同一控制下的企业合并是指发生在同一企业集团内部企业之间的合并。除此之外,一般不作为同一控制下的企业合并。

  二、问:企业持有的非同一控制下企业合并产生的对子公司的长期股权投资,在首次执行日及执行新会计准则后,按照《企业会计制度》及投资准则(以下简称“原制度”)核算的股权投资借方差额的余额如何处理?

  答:企业持有的非同一控制下企业合并产生的对子公司的长期股权投资,按照原制度核算的股权投资借方差额的余额,在首次执行日应当执行《企业会计准则第38号--首次执行企业会计准则》的相关规定。

  上述对子公司投资的股权投资借方差额的余额,执行新会计准则后,在编制合并财务报表时应区别情况处理:

  (一)企业无法可靠确定购买日被购买方可辨认资产、负债公允价值的,应将按原制度核算的股权投资借方差额的余额,在合并资产负债表中作为商誉列示。

  (二)企业能够可靠确定购买日被购买方可辨认资产、负债等的公允价值的,应将属于因购买日被购买方可辨认资产、负债公允价值与其账面价值的差额扣除已摊销金额后在首次执行日的余额,按合理的方法分摊至被购买方各项可辨认资产、负债,并在被购买方可辨认资产的剩余使用年限内计提折旧或进行摊销,有关折旧或摊销计入合并利润表相关的投资收益项目;无法将该余额分摊至被购买方各项可辨认资产、负债的,可在原股权投资差额的剩余摊销年限内平均摊销,计入合并利润表相关的投资收益项目,尚未摊销完毕的余额在合并资产负债表中作为“其他非流动资产”列示。

  企业合并成本大于购买日应享有被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额在首次执行日的余额,在合并资产负债表中作为商誉列示。

  三、问:首次执行日确认递延所得税资产或递延所得税负债时,如何确定适用的所得税税率?税率变动时如何处理?

  答:在首次执行日,企业按照《企业会计准则第38号--首次执行企业会计准则》的规定确认递延所得税资产或递延所得税负债时,应以现行国家有关税收法规为基础确定适用税率。

  未来期间适用税率发生变更的,应当按照新的税率对原已确认的递延所得税资产和递延所得税负债进行调整,有关调整金额计入变更当期的所得税费用等。

  四、问:企业根据国家有关规定计提的安全费在首次执行日以及执行新会计准则后如何处理?

  答:企业根据国家有关规定计提的安全费余额在首次执行日不予调整,即原记入“长期应付款”科目的安全费在首次执行日的余额不变。

  执行新会计准则后,企业应继续按照国家规定的标准计提安全费,计入生产成本,同时确认为负债,记入“长期应付款”科目。

  企业在未来期间使用已计提的安全费时,冲减长期应付款。如能确定有关支出最终将形成固定资产的,应通过“在建工程”科目归集。待有关安全项目完工后,结转为固定资产;同时,按固定资产的实际成本,借记“长期应付款”科目,贷记“累计折旧”科目。该项固定资产在以后期间不再计提折旧。

  五、问:上市公司在清欠过程中,控股股东通过放弃持有的对上市公司的股权抵偿其对上市公司的债务,上市公司作为减资的,会计上应当如何处理?

  答:上市公司及其控股股东应分别进行以下处理:

  (一)上市公司取得控股股东用于抵偿债务的股权按照法定程序减资的,在办理有关的减资手续后,应当按照减资比例减少股本,所清偿应收债权的账面价值与减少的股本之间的差额,相应调整资本公积(股本溢价),资本公积(股本溢价)的余额不足冲减的,应当冲减留存收益。

  (二)控股股东以持有的对上市公司的股权抵偿其对上市公司债务,应冲减的抵债股权的账面价值与偿付的应付债务账面价值之间的差额调整资本公积(资本溢价或股本溢价)。

  六、问:首次执行日,企业原确认的股权分置流通权余额如何处理?

  :(一)股权分置流通权余额的处理

  首次执行日,企业在股权分置改革中形成的股权分置流通权的余额,属于与对联营企业、合营企业、子公司的长期股权投资相关的,以及与仍处于限售期的权益性投资相关的,应当全额转至长期股权投资(投资成本);除此之外,首次执行日应将其余额及相关的权益性投资账面价值一并按照《企业会计准则第22号--金融工具确认和计量》的规定进行划分,作为交易性金融资产或可供出售金融资产。

  划分为交易性金融资产或可供出售金融资产的金融资产,在首次执行日的公允价值与其账面价值的差额,应按照《企业会计准则第38号--首次执行企业会计准则》的规定处理。其中对于可供出售金融资产,其公允价值与账面价值的差额在调整了首次执行日的留存收益后,应同时将该差额自留存收益转入资本公积(其他资本公积)。

  (二)2007年1月1日以后,企业根据经批准的股权分置方案,以支付现金方式取得的流通权,应当计入与其相关的长期股权投资或其他金融资产的账面价值,不再单设“股权分置流通权”科目进行核算。

  七、问:保险公司分红保险和万能寿险账户中金融资产的公允价值变动如何处理?

   答:对保险公司经营的分红保险和万能寿险账户中可供出售金融资产的公允价值变动,采用合理的方法将归属于保单持有人的部分确认为有关负债,将归属于公司股东的部分确认为资本公积(其他资本公积);对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的公允价值变动,采用合理的方法将归属于保单持有人的部分确认为有关负债,将归属于公司股东的部分计入当期损益。

  八、问:企业自其子公司的少数股东处购买股权应如何进行处理?

  答:企业自其子公司的少数股东处购买股权,应区别个别财务报表和合并财务报表进行处理:

  (一)在个别财务报表中对增加的长期股权投资应当按照《企业会计准则第2号--长期股权投资》第四条的规定处理。

  (二)在合并财务报表中,子公司的资产、负债应以购买日(或合并日)开始持续计算的金额反映。

  因购买少数股权增加的长期股权投资成本,与按照新取得的股权比例计算确定应享有子公司在交易日可辨认净资产公允价值份额之间的差额,在合并资产负债表中作为商誉列示。

  因购买少数股权新增加的长期股权投资成本,与按照新取得的股权比例计算确定应享有子公司自购买日(或合并日)开始持续计算的可辨认净资产份额之间的差额,除确认为商誉的部分以外,应当调整合并资产负债表中的资本公积(资本溢价或股本溢价),资本公积(资本溢价或股本溢价)的余额不足冲减的,调整留存收益。

  九、问:企业将消耗性生物资产或生产性生物资产转换为公益性生物资产,应如何进行结转?

   答:企业将消耗性生物资产或生产性生物资产转换为公益性生物资产时,应当按照相关准则规定,考虑其是否发生减值,发生减值的,应当首先计提跌价准备或减值准备,并以计提跌价准备或减值准备后的账面价值作为公益性生物资产的入账价值。

  十、问:原同时按照国内会计准则及国际财务报告准则提供财务报告的B股、H股等上市公司,首次执行日如何衔接?

  答:原同时按照国内会计准则及国际财务报告准则对外提供财务报告的B股、H股等上市公司,首次执行日根据取得的相关信息、能够对因会计政策变更所涉及的有关交易和事项进行追溯调整的,如持有至到期投资、借款费用等,以追溯调整后的结果作为首次执行日的余额。

  未发行B股、H股的金融企业可比照处理。

  二○○七年二月一日

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